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财税分析:未分配利润、资本公积、盈余公积转增注册资本相关税务问题分析

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发表于 2017-12-15 16:48 | 显示全部楼层 |阅读模式

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转增股本的涉税问题是企业在发展壮大过程中都会遇到的,如何依法缴纳转增股本所产生的税费,同时根据不同企业类型享受相应的税收优惠在现今税收管控越来越严格的情况下显得尤为重要。本文即是讨论未分配利润、资本公积、盈余公积在转增股本时的相关税务问题

在分析上述问题前,我们首先需要弄清楚未分配利润、资本公积、盈余公积的区别和联系

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二、未分配利润、资本公积、盈余公积转增股本的税收分析

1、未分配利润、盈余公积转增股本其中涉及两个同阶段的不同法律关系。被转增股本的企业需要将未分配利润或盈余公积金向股东分配了股息、红利,然后股东才可以将分得的股息、红利投资到公司增加股本。

之所以涉及到两个步骤是因为这里面完成了所有权的转变,未分配利润、盈余公积的所有人为企业,而转增为股本后所有人为企业的股东,即股东以分得的股息、红利进行投资,该部分应该作为投资资产的历史成本,计入股权的计税基础。

同时,《企业所得税法》六(四)明确“股息、红利等权益性投资收益”为计税基础,同时《个人所得税法》第二条明确“利息、股息、红利所得”为计税基础。

2、在未分配利润、盈余公积作为计税基础转增股本时应缴纳所得税的原则性要求下,是否实际缴纳所得税需要看是否有税收优惠政策。根据不同的纳税主体享受不同的税收优惠政策,列表如下:

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股权溢价形成的资本公积金并非股息、红利是资本公积金转增股本无需缴纳所得税的法律基础。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)直接规定了“被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础”;

这一点的理解应当结合《公司法》的第一百六十七条的规定,资本公积金是股份有限公司特有的资金来源,是在公司成立之时股东以超过股票票面金额的认购的溢价款,其本质来源并非股东通过经营公司所应分配的利润,即并非公司创造的价值,因此与股息、红利具有本质的区别,不符合所得税的计税原则。

因此,股权(票)溢价所形成的资本公积在转增股本时,无论是企业还是个人均不需要缴纳所得税。但是,同时需要注意,资本公积的来源并非单一的股权溢价,对于非股权溢价形成的资本公积仍然需要征收所得税。

北京市地税局在某次日常查收时发现某企业财务报表中的数据异常,经过认真细致的检查,最终引出了一笔千万元税款大案,发现涉案企业资本公积是一家医药公司直接股权投资形成的,没有股票发行过程,属于投资者投入形成的资本公积增加,而非股票溢价发行形成,应缴纳所得税。

另外需要注意有限责任公司资本溢价产生的资本公积金转增资本也被排除在不缴税的基础之外。这个在《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》(国税发〔2010〕54号)中也有明确规定。

未分配利润在转增股本前的损失弥补。之所以要特别提出这一点,是因为相较于通过转增股本获取融资和交易的筹码,更具有紧迫性的是未分配利润的损失弥补。

1、弥补亏损是《公司法》的强制要求。《公司法》第一百六十六条规定“公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的,在依照前款规定提取法定公积金之前,应当先用当年利润弥补亏损......在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的,股东必须将违反规定分配的利润退还公司”,从上述规定可以看出,在未分配利润、法定或者盈余公积金提取前,先弥补公司的亏损是法律强制要求,因此在未分配利润、法定或者盈余公积金转增股本前也是一样需要先弥补当年的亏损。

2、弥补亏损的税收减免是有时效性的。《企业所得税法》第十八条规定“企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年”。

举个例子:2011年某企业发生亏损50万元,2012年盈利40万元,2013年亏损10万元,2014年盈利5万元,2015年亏损10万元,2016年盈利30万元。

该企业2011年的亏损额可以向以后年度结转,最长可弥补至2016年的所得。首先先弥补2012年的所得40万元,弥补后还剩余10万元可弥补2014年所得5万元,弥补后仍剩余5万元,可弥补2016年所得。同理2013年、2015年亏损都可以向以后年度结转,弥补以后年度的所得。

弥补亏损的禁止规定。

(1)被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。——《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》第五条

(2)核定征收不得弥补以前年度亏损实行企业所得税核定征收的纳税人,其以前年度应弥补而未弥补的亏损不能在核定征收年度进行弥补。——《企业所得税核定征收办法》第六条及《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》

(3)境外亏损不得弥补境内盈利企业在汇总计算缴纳企业所得税时,其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。——《企业所得税法》第十七条

(4)一般性税务处理下,合并分立前的亏损不得结转弥补被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补;企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。——《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》第四条

(5)企业筹办期间不计算为亏损年度企业自开始生产经营的年度,为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出,不得计算为当期的亏损。——《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》

因此在投资之前,首先应当想到的节税和避税方式是亏损的弥补,这样才能有效和全面的避免公司税收的多缴。


来源2017-12-15 投行小兵微信公众号
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